14 февраля 2018 года согласно Федеральному закону
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация в рассматриваемой ситуации не должна представлять уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за прошлые налоговые периоды, равно как и доплачивать налог на прибыль и пени за указанные периоды. Излишне исчисленная сумма платы за НВОС подлежит учету в составе внереализационных доходов в периоде ее получения.
Однако не исключено, что следование данной позиции может вызвать претензии со стороны налогового органа, в случае, если проверяющие придут к выводу, что за 2016−2017 годы плата за НВОС за размещение ТБО перечислялась организацией ошибочно. Примеры судебной практики по аналогичным спорам свидетельствуют о том, что в рассматриваемой ситуации (когда вопрос взимания платы за НВОС при размещении ТБО в 2016—2017 гг. был не урегулирован) перечисление организацией платы за НВОС за эти периоды не признается ошибкой в понимании ст. 54 НК РФ.
Обоснование позиции:
Как следует из ст. 16 Федерального закона
— выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух стационарными источниками;
— сбросы загрязняющих веществ в водные объекты;
— хранение, захоронение отходов производства и потребления (далее — размещение отходов).
При этом плательщиками платы за НВОС при размещении отходов, за исключением твердых коммунальных отходов, являются юридические лица и индивидуальные предприниматели, при осуществлении которыми хозяйственной и (или) иной деятельности образовались отходы. Плательщиками же платы за НВОС при размещении твердых коммунальных отходов (далее — ТКО) являются региональные операторы по обращению с ТКО, операторы по обращению с ТКО, осуществляющие деятельность по их размещению (абз. 2 ч. 1 ст. 16.1 Закона № 7-ФЗ, ч.ч. 4, 5 ст. 23 Федерального закона
Оператором по обращению с ТКО признаются индивидуальный предприниматель или юридическое лицо, осуществляющие деятельность по сбору, транспортированию, обработке, утилизации, обезвреживанию, захоронению твердых коммунальных отходов (абз. 26 ст. 1 Закона № 89-ФЗ).
Таким образом, в случае, когда имеется договор со специализированной организацией на сбор, транспортировку и удаление ТКО, то за размещение такого вида отходов плата не должна была взиматься с 2016 года (смотрите постановления Седьмого ААС
Однако существовала неопределенность в вопросе платы за размещение ТКО в случае, когда контрагент, с которым заключен договор на вывоз и размещение таких отходов, не получил статус регионального оператора по обращению с ТКО. По мнению сотрудников Росприроднадзора, по смыслу норм Законов № 7-ФЗ и № 89-ФЗ, как в редакции до 01.01.2016, так и в редакции, действующей с указанной даты, лица, в результате деятельности которых образовались ТКО, обязаны были вносить плату за НВОС за размещение отходов вплоть до создания региональных операторов. Данная неопределенность была разрешена*(2) путем отмены платы за размещение ТБО вообще за период 2016—2017 гг. Статьей 9 Федерального закона
Таким образом, ввиду неопределенности в вопросе наличия обязанности по осуществлению платежей за размещение ТБО организация в 2016—2017 годах перечисляла плату за НВОС.
Суммы платы за НВОС учитываются в составе материальных расходов (пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ). При этом материальные расходы в виде платы за НВОС (квартальных авансовых платежей) признаются для целей исчисления налога на прибыль организаций на последнее число отчетного (налогового) периода, за который соответствующие платежи производятся (письмо Минфина России
Таким образом, по нашему мнению, в прошлые периоды организация правомерно учитывала в расходах плату за НВОС при размещении ТБО,
Напомним, что при обнаружении налогоплательщиком в поданных им в налоговый орган налоговых декларациях факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, у налогоплательщика возникает обязанность по внесению изменений в налоговые декларации и представлению в налоговый орган уточненных налоговых деклараций (п. 1 ст. 81 НК РФ).
В то же время следует отметить, что данное положение, а также нормы абзаца второго п. 1 ст. 54 НК РФ применяются к случаю, когда искажение налоговой базы квалифицируется именно как ошибка. При этом понятие ошибки для целей НК РФ применяется в том значении, в каком оно используется в п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (п. 1 ст. 11 НК РФ, письма Минфина России
Так, не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности (п. 2 ПБУ 22/2010).
Примеров судебной практики по вопросу квалификации сумм платы за НВОС, учтенной ранее в расходах при исчислении налога на прибыль, но подлежащей возврату в связи с отсутствием обязанности по ее перечислению в бюджет, мы не обнаружили.
Полагаем возможным учесть позицию ВАС РФ, изложенную в постановлении Президиума
Впоследствии данная позиция была подтверждена и верховными судьями, рассматривающими спор касательно корректировки налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в связи с представлением уточненных деклараций по НДПИ с суммой налога к уменьшению (определение СКЭС ВС
Приведенную позицию судей применительно к расходам, учитываемым на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, поддерживают и официальные органы. Так, в письме Минфина России
При этом из разъяснений Минфина России не следует, что позиция, изложенная в Постановлении, не может применяться в ситуации, когда корректировки налоговых баз осуществляются вследствие ошибки налогоплательщика. Отметим, что в приведенном ранее определении СКЭС ВС
По нашему мнению, указанные выводы справедливы и для случаев внесения платы за НВОС, которая хоть и является неналоговым платежом, однако также подлежит уплате в бюджет и отражению в декларациях и расчетах установленной формы.
Вместе с тем отметим, что в постановлении ФАС Северо-Западного округа
В постановлении АС Московского округа
Учитывая изложенное, мы придерживаемся позиции, что в рассматриваемой ситуации организация не должна представлять уточненные декларации по налогу на прибыль организаций за прошлые налоговые периоды, равно как и доплачивать налог на прибыль и пени за указанные периоды. Излишне исчисленная сумма платы за НВОС подлежит учету в составе внереализационных доходов.
В то же время наличие приведенной арбитражной практики свидетельствует о том, что следование вышеприведенной позиции может привести к претензиям со стороны налогового органа и отстаиванию этой позиции в судебном порядке.
Кроме того, напомним о праве организации обратиться за соответствующими разъяснениями в налоговый орган по месту постановки на учет или в Минфин России (пп. 1, пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).